Fiscaal afschrijven op een bedrijfsmiddel zal leiden tot een aan de winst ten laste te brengen post. Afschrijvingen vertegenwoordigen de vermindering van de gebruikswaarde van het bedrijfsmiddel als gevolg van het gebruik in de onderneming. Het afschrijven op bedrijfsmiddelen dient plaats te vinden op grond van goed koopmansgebruik, hetgeen met zich meebrengt dat baten en lasten, waaronder afschrijvingen op bedrijfsmiddelen, worden toegerekend aan de jaren waarop zij betrekking hebben. De heer W.A. heeft gedurende twaalf jaar elk jaar e 8.000.- afgeschreven, zodat de huidige boekwaarde e 154.000.- bedraagt.

Het verschil tussen de historische kostprijs ad e 250.000.- enerzijds en de restwaarde ad e 50.000.- anderzijds wordt met behulp van afschrijvingen verdeeld over de vermoedelijke levensduur van het pand. De restwaarde is de waarde, die het pand aan het einde van de gebruiksperiode vertegenwoordigt. In de berekening van de jaarlijkse afschrijving dient de restwaarde te worden vastgesteld naar de waarde op het moment dat het pand niet meer bruikbaar zou zijn voor de onderneming.

De restwaarde dient dus aan het begin van de gebruiksperiode te worden geschat. Tijdens de gebruiksperiode zijn er factoren, die invloed kunnen hebben op de geschatte restwaarde aan het einde van de gebruiksperiode. Omdat de waardestijging van onroerende zaken de laatste jaren, dan wel decennia, explosief is geweest, zullen veel ondernemers geconfronteerd worden met een verandering van de restwaarde tijdens de gebruiksperiode.

De inspecteur zal aan de hand van de waarde-ontwikkeling van het pand van de heer W.A. stellen dat de restwaarde destijds verkeerd is vastgesteld en een eenmalige correctie willen maken in het jaar 2002 op grond van de foutenleer. Wij zijn echter van mening dat de inspecteur op dit punt niet zomaar tot correcties kan overgaan.

Allereerst dient te worden opgemerkt dat een waardestijging van de grond, die deel uitmaakt van de onroerende zaak van de heer W.A., geen gevolgen heeft voor de afschrijving in het geval dat de grond na de gebruiksperiode onmisbaar blijft voor de onderneming. Met andere woorden, indien de heer W.A. na de gebruiksperiode de grond van zijn onroerende zaak wil aanwenden voor de verbouw dan wel nieuwbouw van de onroerende zaak ten behoeve van de onderneming, zal een waardestijging van de grond tijdens de gebruiksperiode niet van invloed zijn op de bepaling van de afschrijvingen.

Daarnaast komt, als gevolg van het beleid van de fiscus, de rechtszekerheid voor de belastingplichtige in het geding, wiens belastingschuld in het verleden, onder goedkeuring van de inspecteur, formeel is vastgesteld. Hierbij kan de belastingplichtige zich tevens beroepen op de vertrouwensleer. Dit beroep zal waarschijnlijk slagen als in een eerdere controle de afschrijvingen ongemoeid zijn gelaten of er over een aangifte vragen zijn gesteld waarbij dat punt aan de orde is gekomen.

Bovendien is het in het geval van de heer W.A. zeer twijfelachtig of er sprake is van een fout. De Hoge Raad heeft de zogenoemde foutenleer ontwikkeld, hetgeen belastingheffing mogelijk maakt over de correctie in de winstberekening als gevolg van een in het verleden gemaakte fout. De inspecteur wenst op grond van deze leer een aanslag op te leggen aan de heer W.A. De vraag dient zich echter aan of er in casu sprake is van een fout. De heer W.A. heeft destijds een correcte berekening gemaakt ten aanzien van de jaarlijkse afschrijvingen. Wanneer op enig moment blijkt dat de restwaarde van het pand aanmerkelijk is toegenomen, kan de conclusie worden gemaakt dat er in de voorgaande jaren teveel is afgeschreven. Dit maakt echter de afschrijvingen in de reeds vastgestelde jaren niet onjuist, immers de afschrijvingen waren - gelet op de in voorgaande jaren bekende feiten - juist! Derhalve kan van een toepassing van de foutenleer redelijkerwijs geen sprake zijn.

Al met al blijken er bezwaren genoeg te zijn alvorens de fiscus over kan gaan tot de toepassing van de foutenleer met betrekking tot te hoge afschrijvingen als gevolg van een stijgende restwaarde. Naar onze mening is een eventuele toepassing van de foutenleer door de inspecteur in het geval van de heer W.A. niet alleen onredelijk, maar hoogstwaarschijnlijk ook onjuist.